目錄
01 | 規(guī)避雙重稅收協(xié)定的實(shí)施與影響范圍
02 | 關(guān)于避免避免雙重課稅協(xié)定的稅收管轄權(quán)的問題
03 | 探討如何規(guī)避重復(fù)征稅困擾
04 | 無差別待遇

我們常提及到的避免雙重課稅條約，實(shí)際上是由各國基于平等互利共贏的原則而簽署的雙邊稅收協(xié)定，此協(xié)議的主要目的在于預(yù)防及杜絕在對相同納稅主體或同樣部分收入基礎(chǔ)之上出現(xiàn)的重復(fù)課稅現(xiàn)象。

1.規(guī)避雙重稅收協(xié)定的實(shí)施與影響范圍

為了規(guī)避雙重稅收協(xié)定的影響，通常我們會從兩個角度進(jìn)行分析，首先我們會就該協(xié)定的覆蓋范圍進(jìn)行探索，其次則是關(guān)注哪些稅種將受到影響。

01.協(xié)定的覆蓋范圍應(yīng)涵蓋哪些人群？

一般來說，避免雙重稅收協(xié)定主要局限于締約國其中一方的居民或者同時在兩國擁有居民身份的個人，因此并不是所有人都能受益于此。

那么，究竟何謂“居民”呢？根據(jù)相關(guān)國家的法律定義，“居民”主要是指依據(jù)居住期限、居住處所、總部或管理機(jī)構(gòu)所在地等因素需要承擔(dān)納稅責(zé)任的自然人、法人以及被視為法人的其他各類群體，不論他們的國籍如何。
在實(shí)際操作中，我們也應(yīng)遵循一些確定納稅人所屬方的基本原則和優(yōu)先順序。例如，通常我們會將長期固定居住地的國家視為決定性的參考依據(jù)。

02.稅種類別方面
在稅種類別層面，絕大部分避免雙重稅收協(xié)定只針對以所得為征稅對象的稅種，很少會涉及到對貨物貿(mào)易或財(cái)產(chǎn)權(quán)類別的稅收。
然而，在概括規(guī)定按照征稅對象劃定稅種類別的同時，還需深入探討適用于哪些現(xiàn)行的稅收類型。
一般而言，協(xié)定主要規(guī)定的是以下幾個方面：
（1）明確界定以所得征稅為主體的協(xié)議內(nèi)容。
（2）雙方共同詳細(xì)列明協(xié)議所適用的現(xiàn)行稅收種類。
（3）明確指出協(xié)議簽署后新增或替代現(xiàn)有的稅收法規(guī)。
此外，在具體的協(xié)定應(yīng)用過程中，還存在兩個備受爭議的問題值得我們思考：

◆ 是否需要囊括地方政府征收的所得稅？
根據(jù)當(dāng)下較為普遍的理解，地方所得稅一般被認(rèn)定為股票對收益的征稅范疇，因此應(yīng)被納入?yún)f(xié)定所覆蓋的稅收范圍內(nèi)。

◆ 稅收平等待遇是否也包括了除所得稅之外的其它稅收？
一般情況下，稅收無差異待遇作為一項(xiàng)特殊規(guī)定，允許其適用的稅種不僅包含所得稅在內(nèi)，還包括各種其他種類的稅收。

2.關(guān)于避免避免雙重課稅協(xié)定的稅收管轄權(quán)的問題

01.關(guān)于公司所得稅的稅務(wù)處理
根據(jù)國際稅收普遍適用的準(zhǔn)則，我們通常遵循兩個基本的原則來進(jìn)行相關(guān)的納稅調(diào)整。
首先，只有那些擁有固定運(yùn)營場所的實(shí)體才具備納稅義務(wù)；其次，僅對屬于該固定運(yùn)營場所的盈利部分進(jìn)行征稅。
這里所說的固定運(yùn)營場所，主要包括了企業(yè)開展全部或部分業(yè)務(wù)所需的穩(wěn)定場所，這些場所可能包括了管理中心、分支機(jī)構(gòu)、生產(chǎn)工廠、制造車間、辦事辦事處、以及在自然資源開發(fā)、建筑工程施工及安裝過程中的特定場地等，另外還包括了負(fù)責(zé)代表企業(yè)簽訂合同且并不具備獨(dú)立性的代理人和幾乎完全代表某個企業(yè)行使具體事務(wù)的服務(wù)代理人等多元化角色。
還有一種例外情況，那就是我們會采取“引力原則”進(jìn)行稅收調(diào)整，這種方法就是假設(shè)如果總機(jī)構(gòu)進(jìn)行的經(jīng)營活動沒有通過固定運(yùn)營場所實(shí)現(xiàn)，那就需評估是否與固定運(yùn)營場所的業(yè)務(wù)存在關(guān)聯(lián)性，若回答肯定的話，那么對這些獲取的收益將會視同同樣來自固定運(yùn)營場所的利潤一樣進(jìn)行征稅處理。

02.關(guān)于個人所得稅的稅務(wù)處理

在這方面，雙方需要著重協(xié)商的就是在堅(jiān)持來源地征稅原則的基礎(chǔ)之上，可以考慮哪些情況可以作為特殊處理的例外方案。
通常，如果受益人是在所在國家獲得的勞務(wù)報(bào)酬，那么所在地的國家有權(quán)對其進(jìn)行稅款收取，這其中主要包括：
◆ 臨時旅行者（如中國的標(biāo)準(zhǔn)為90天）所領(lǐng)取的來自居住國雇主給予他們的薪酬。
◆ 從事國際航運(yùn)工作的船員及航空機(jī)組人員的主營收獲取。
◆ 政府派遣至海外工作并因此得到的個人總收入。
◆ 締約國一方的教育工作者及研究者在另一個國家進(jìn)行授課完成的短期收入（通常不超過兩年或者數(shù)年）。
同時，對于因研習(xí)學(xué)業(yè)或參與實(shí)踐訓(xùn)練而產(chǎn)生的暫時性工資收入、依據(jù)政府與其他國家之間簽立的協(xié)議進(jìn)行文化藝術(shù)交流相關(guān)領(lǐng)域活動的現(xiàn)役藝人、運(yùn)動員等人的收入，一般而言，所得產(chǎn)生的原產(chǎn)國并不會征收此類稅收。

03.關(guān)于投資所得（例如股息、利息、特許權(quán)使用費(fèi)等）的預(yù)扣稅額征收

這主要需要雙方詳細(xì)討論并制定各自應(yīng)承擔(dān)的稅率范圍，確保雙方可共享所得收入。在正式的協(xié)定當(dāng)中，一般都會明確規(guī)定各方均可享有該稅收管轄權(quán)限，但仍然尊重來源地國家享有的優(yōu)先征稅權(quán)利，并且會參照這一原則對預(yù)扣繳稅率進(jìn)行限定。
據(jù)經(jīng)濟(jì)合作與發(fā)展組織（簡稱經(jīng)合組織）的示范性文本所提出的建議，股息的預(yù)扣稅金率不應(yīng)超過15%，而母公司與其控股子公司（直接持有股份不低于25%的情況）間的股息預(yù)扣稅金率則應(yīng)控制在5%以內(nèi)；至于利息的預(yù)扣稅金率亦不宜超過10%。
然而，許多發(fā)展中國家的稅務(wù)專家們對此表示擔(dān)憂，他們認(rèn)為這樣的預(yù)扣稅金率可能導(dǎo)致來源地國家的收入大幅度縮水。
相比之下，聯(lián)合國發(fā)布的另一份示范性文件則采取比較務(wù)實(shí)的態(tài)度，讓各締約方在實(shí)際談判過程中自行決定最佳的稅率設(shè)置。
圍繞投資所得的預(yù)扣稅收問題，我們必須意識到它更直接關(guān)系到雙方的權(quán)益正向偏移，以至于往往成為稅談的焦點(diǎn)。
雖然發(fā)達(dá)國家曾公開聲明，表示無意通過簽署稅收條款來將發(fā)展中國家的稅收收益轉(zhuǎn)嫁給自己，但對于發(fā)展中國家來說，他們更加關(guān)注的重點(diǎn)在于如何能夠通過合理調(diào)整稅率降低本國的商業(yè)和投資環(huán)境，用實(shí)際效果吸引更多投資者和扶持技術(shù)引入，以此抑制因?yàn)閮?yōu)惠政策而導(dǎo)致的利益外溢現(xiàn)象，使得課稅后的收入能有助于提升資本輸出國的儲蓄儲備資源。

3.探討如何規(guī)避重復(fù)征稅困擾

01 免稅政策
即對于源于他國的收益不再進(jìn)行征稅，這種措施常常被視為極具優(yōu)勢的最佳策略。它為資本輸出國的各大企業(yè)在發(fā)展中經(jīng)濟(jì)體里開展運(yùn)營活動提供了必要的優(yōu)待條件，使得這些企業(yè)能夠與本土企業(yè)享有同樣的競爭環(huán)境和機(jī)遇。

02 抵免策略
又稱扣減方式，即允許將在源自所在國所支付的稅額，在本國計(jì)算總應(yīng)繳稅額時進(jìn)行相應(yīng)的減除。然而，采用這種抵免策略后，大部分的投資所得最終仍需要在資本輸出國按照較高的稅率進(jìn)行再次征稅；
由此導(dǎo)致的后果便是，發(fā)展中國家原本的低稅率并未真正惠及到投資人，因此對于那些希望在海外從事商業(yè)活動的資本輸出國企業(yè)而言，其吸引力很難得到實(shí)質(zhì)性的提升，這無疑對鼓勵國際投資起到了阻礙作用。
此外，這種策略還可能對各類想要開拓新市場或擴(kuò)大業(yè)務(wù)規(guī)模的投資企業(yè)造成不便。
盡管如此，仍然存在一部分人支持抵免策略，他們認(rèn)為這種方式會帶來一種更為公平的稅負(fù)分配模式，防止由于經(jīng)營地域和地緣關(guān)系的差異而導(dǎo)致來自發(fā)達(dá)國家的企業(yè)承擔(dān)不公平且不同額度的稅收負(fù)擔(dān)。
針對稅收抵免策略的不足之處，也有專家學(xué)者主張通過實(shí)施視同已征稅額抵免的方式來轉(zhuǎn)移部分注意力。
具體來說就是指，當(dāng)源自相關(guān)國家的減免稅優(yōu)惠在資本輸出國進(jìn)行實(shí)際征稅時，應(yīng)視同已經(jīng)在此進(jìn)行的征收稅率予以常規(guī)的扣除，以此來進(jìn)一步激發(fā)國際投資機(jī)會與動力。
但值得我們關(guān)注的是，并非所有的發(fā)達(dá)國家均認(rèn)可這種做法，有些國家可能僅同意給予預(yù)提所得稅的減免優(yōu)惠以視同已征稅額處理，而對于企業(yè)所得稅問題則持保留態(tài)度。

4.無差別待遇
反對實(shí)施稅收歧視乃是國際稅務(wù)合作過程中至關(guān)重要的原則之一，同時亦是擬定和談判稅收協(xié)定時必須要著重解決的關(guān)鍵議題之一。
如常見情況般，稅收協(xié)定往往列有無差別待遇規(guī)定，以確保締約國某一方的納稅人在他國所承受的納稅責(zé)任不應(yīng)當(dāng)較另一方的納稅人在相類似的情境中所享有的待遇更為不利或者負(fù)擔(dān)更為沉重。

其涉及面主要涵蓋以下四個要點(diǎn)：
1. 國籍平等對待：不得將納稅人的國籍作為區(qū)別對待的因素，從而導(dǎo)致其在履行納稅義務(wù)方面受到不公正待遇。
2. 常設(shè)機(jī)構(gòu)公平待遇：不容許將常設(shè)機(jī)構(gòu)與本國公司的納稅標(biāo)準(zhǔn)予以區(qū)分對待。
3. 支付公平性：不應(yīng)因?yàn)楦犊顚ο蟮牟町惗扇〔煌恼魇辗绞健?br /> 4. 資本平等對待：對于由他國企業(yè)或個人持有或掌控的資本，不應(yīng)施加于本國企業(yè)的壓力更為嚴(yán)重或者負(fù)擔(dān)與其懸殊。
然而，這種稅收無差別待遇不應(yīng)妨礙國內(nèi)財(cái)政經(jīng)濟(jì)政策的順利實(shí)現(xiàn)及其執(zhí)行力度。
也就是說，它不會囊括基于市民身份、家庭負(fù)擔(dān)或是國內(nèi)政策等各種原因，為本國居民及各大企業(yè)提供的減免稅優(yōu)待或者其他特殊減免稅額補(bǔ)貼等。